Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 02-02-2018 r. – 0115-KDIT3.4011.439.2017.1.AK

Czy zapewnienie zakwaterowania oraz przewozu pracowników (pojazdy służbowe przeznaczone do transportu narządzi, materiałów oraz pracowników) w okolicznościach gdy praca wykonywana jest na terytorium Polski, stanowi dla nich przychód w rozumieniu art. 11 ust. 2a oraz art. 12, oraz czy wydatki te ponoszone przez firmę Wnioskodawcę mogę w całości rozliczyć w kosztach uzyskania przychodu?

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m. in. zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu zapewnienia pracownikom i zleceniobiorcom zakwaterowania oraz transportu na terytorium Polski.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi firmę budowlaną, która realizuje prace na terenie całego kraju. Zatrudnia pięciu pracowników na podstawie umowy o pracę oraz dwie osoby na umowę zlecenie.

Pracownicy zatrudnieni na umowę o pracę mają wpisane miejsce pracy, którym są budowy prowadzone przez firmę Wnioskodawcy według zawieranych umów – czyli zazwyczaj na terenie Polski (nie mają określonego jednego konkretnego miejsca pracy, można zatem powiedzieć, że posiadają ruchome miejsce pracy). Zdarza się, że roboty na danej budowie trwają przez dłuższy czas np. 6-7 miesięcy i znajdują się daleko od miejsca zamieszkania pracowników. W takiej sytuacji pracownicy nie ponoszą kosztów zakwaterowania i nie mają wypłacanych ryczałtów za noclegi.

W celu realizacji zleconych firmie prac, Wnioskodawca wyposaża swoich pracowników w materiały, narzędzia, pojazdy oraz zapewnia im zakwaterowanie w pobliżu miejsca realizacji zlecenia.

Miesięczny koszt, jaki ponosi w związku z zapewnieniem zakwaterowania (oraz biura w pobliżu budowy) to około 4 000 zł brutto (opisywane różnie – lokal mieszkalny lub noclegi dla firmy). Miejsce realizacji zleceń przeważnie jest na tyle oddalone od miejsca zamieszkania pracowników oraz siedziby firmy, że nie jest możliwy codzienny przejazd z miejsca pracy do miejsca zamieszkania i następnego dnia z miejsca zamieszkania do miejsca pracy.

Dodatkowo Wnioskodawca nadmienia, że taki sposób zakwaterowania pracowników oraz osób wykonujących umowy zlecenie jest podyktowany interesem gospodarczym Wnioskodawcy. Gdyby osoby te nie przebywały blisko miejsca wykonywania danych robót budowlanych, wykonanie ich przez firmę Wnioskodawcy byłoby niemożliwe. Tym samym nie mógłby On uzyskać środków finansowych z realizacji zleceń na terenie całego kraju. Nie ulega wątpliwości, że pracownicy woleliby wykonywać prace w bliskiej odległości od swojego miejsca zamieszkania, bez konieczności zakwaterowania.

Umowy zlecenie zawierają zobowiązanie firmy Wnioskodawcy jako Zleceniodawcy do zapewnienia zleceniobiorcom dojazdu do miejsca wykonywania zlecenia oraz zakwaterowania przez okres realizacji zlecenia.

Ponadto Wnioskodawca rozważa również wykonywanie usług na terenie innych krajów Unii Europejskiej, wtedy miejscem pracy w umowie o pracę będzie obszar całej Europy.

Siedziba firmy to wyłącznie miejsce, gdzie wykonywane są czynności administracyjne, przechowywany jest sprzęt oraz środki transportu, gdy nie są użytkowane.

Ponadto Wnioskodawca nadmienia, że Sądy powołujące się na wyrok TK z 8 lipca 2014 r., orzekają, iż nie jest przychodem (według PIT art. 21 ust. 1 pkt 19 zwrot kosztów noclegu (zakwaterowania), jeżeli wynika on z interesów pracodawcy, jak ma to miejsce w niniejszej sytuacji. To pracodawca wydaje polecenie służbowe wykonania pracy w odpowiednim miejscu i czasie, bo taki ma interes gospodarczy. Gdyby Wnioskodawca nie ponosił kosztów zakwaterowania pracowników, nie mógłby realizować wielu zleceń na terenie kraju.

Dla pracownika taki nocleg nie jest więc przysporzeniem majątkowym, bo nie spełnia warunków definicji nieodpłatnego świadczenia zawartego w wyroku TK. Dla pracodawcy taki wydatek należy uznać z kolei za konieczny dla uzyskania dochodu. Brak zakwaterowania pracowników w danym miejscu spowodowałby bowiem brak możliwości realizacji robót, które muszą zostać wykonane daleko od miejsca zamieszkania pracowników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie oznaczone nr 1.

Czy zapewnienie zakwaterowania oraz przewozu pracowników (pojazdy służbowe przeznaczone do transportu narządzi, materiałów oraz pracowników) w okolicznościach gdy praca wykonywana jest na terytorium Polski, stanowi dla nich przychód w rozumieniu art. 11 ust. 2a oraz art. 12, oraz czy wydatki te ponoszone przez firmę Wnioskodawcę mogę w całości rozliczyć w kosztach uzyskania przychodu?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania pierwszego w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy. W pozostałym zakresie wniosek jest przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki ponoszone na zakwaterowanie pracowników oraz eksploatację firmowych środków transportu, jako wydatki ponoszone w celu osiągnięcia przychodów, nie wymienione w art. 23 u.p.d.o.f. stanowią w całości koszt uzyskania przychodu. Pracodawca zapewnia pracownikom nocleg tylko i wyłącznie w swoim interesie, tak więc faktura za zakwaterowanie pracowników stanowi koszty uzyskania przychodu. Jest to bowiem wydatek niezbędny do uzyskania przychodu ze zleceń realizowanych na terenie całego kraju.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

• musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów;
• nie może znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy,
• musi być właściwie udokumentowany.

Niespełnienie którejkolwiek z wyżej wskazanych przesłanek wyklucza możliwość zaliczenia wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów tak, aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości, które nie zostały wykazane w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo – skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na podatniku spoczywa ciężar udowodnienia, że poniesienie wydatku ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów). Dokonując powyższej kwalifikacji winien mieć również na uwadze negatywny katalog kosztów zawarty w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym sam brak wskazania określonego wydatku, jako niestanowiącego kosztów uzyskania przychodów nie warunkuje jednoznacznie możliwości zaliczenia tego wydatku do kosztów podatkowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi firmę budowlaną, która realizuje prace na terenie całego kraju. Zatrudnia pięciu pracowników na podstawie umowy o pracę oraz dwie osoby na umowę zlecenie.

Pracownicy zatrudnieni na umowę o pracę mają wpisane miejsce pracy, którym są budowy prowadzone przez firmę Wnioskodawcy według zawieranych umów – czyli zazwyczaj na terenie Polski (nie mają określonego jednego konkretnego miejsca pracy, można zatem powiedzieć, że posiadają ruchome miejsce pracy). Zdarza się, że roboty na danej budowie trwają przez dłuższy czas np. 6-7 miesięcy i znajdują się daleko od miejsca zamieszkania pracowników. W takiej sytuacji pracownicy nie ponoszą kosztów zakwaterowania i nie mają wypłacanych ryczałtów za noclegi. W celu realizacji zleconych firmie prac, Wnioskodawca wyposaża pracowników w materiały, narzędzia, pojazdy oraz zapewnia im zakwaterowanie w pobliżu miejsca realizacji zlecenia.

Miesięczny koszt jaki ponosi w związku z zapewnieniem zakwaterowania (oraz biura w pobliżu budowy) to około 4 000 zł brutto (opisywane różnie – lokal mieszkalny lub noclegi dla firmy).

Miejsce realizacji zleceń przeważnie jest na tyle oddalone od miejsca zamieszkania pracowników, oraz siedziby firmy, że nie jest możliwy codzienny przejazd z miejsca pracy do miejsca zamieszkania i następnego dnia z miejsca zamieszkania do miejsca pracy.

Taki sposób zakwaterowania pracowników oraz osób wykonujących umowy zlecenie jest podyktowany interesem gospodarczym Wnioskodawcy. Gdyby osoby te nie przebywały blisko miejsca wykonywania danych robót budowlanych, wykonanie ich przez firmę byłoby niemożliwe. Tym samym Wnioskodawca nie mógłby uzyskać środków finansowych z realizacji zleceń na terenie całego kraju. Nie ulega wątpliwości, że pracownicy, woleliby wykonywać prace w bliskiej odległości od swojego miejsca zamieszkania, bez konieczności zakwaterowania.

Umowy zlecenie zawierają zobowiązanie firmy Wnioskodawcy jako Zleceniodawcy do zapewnienia zleceniobiorcom dojazdu do miejsca wykonywania zlecenia oraz zakwaterowania przez okres realizacji zlecenia.

Jak wynika z wniosku, dzięki temu, że Wnioskodawca zapewnia pracownikom i zleceniobiorcom miejsce zakwaterowania w pobliżu miejsca realizacji zlecenia, jak również finansuje transport do miejsca wykonywania zlecenia, zachowany został aspekt ekonomiczny prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. Zatem Wnioskodawca wykazał związek poniesienia tych wydatków z uzyskiwaniem przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej. Wydatki te bowiem umożliwiają prawidłowe wykonywanie działalności, a realizacja przez pracowników i zleceniobiorców powierzonych im zadań i obowiązków w zakresie robót budowalnych jest niezbędna w celu utrzymania dalszej współpracy z Usługobiorcami z całego kraju. Tym samym, ww. wydatki mają wpływ na wysokość osiąganych przez Wnioskodawcę przychodów. Ponadto, w przypadku zleceniobiorców, zawarte umowy zawierają zapis o obowiązku zapewnienia im tych świadczeń przez Wnioskodawcę.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że opisane we wniosku wydatki mogą stanowić dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów.

Nadmienić jednak należy, że zasadność zaliczenia wydatków (w szczególności związek pomiędzy ich poniesieniem a osiągnięciem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu), do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy. Przy czym, to na podatniku, jako odnoszącym ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, ciąży obowiązek wykazania związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/